Warum werden Rückstellungen immer netto gebucht?

Immer wieder wird von angehenden und auch von berufserfahrenen Buchhaltern die Frage gestellt, ob Rückstellungen denn nun brutto oder netto gebucht werden. Am einfachsten kann man sich die Antwort merken, wenn man den Grund kennt, warum Rückstellungen immer netto gebucht werden.

zum Vergleich: Aufwandsbuchung ohne Rückstellung

Im ersten Schritt werden wir uns den Buchungssatz und das entsprechende Resultat in Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung für eine Buchung im Aufwand anschauen. Wir gehen erst einmal davon aus, dass Ursache und Eintritt des Aufwands in der selben Periode liegt, so dass keine Rückstellung gebildet wird. Als Beispiel nehmen wir eine Rechnung von einer Werbeagentur für die Gestaltung und Durchführung einer Werbekampagne:

per 6600 Werbekosten 100 G
per 1406 Abziehbare Vorsteuer 19 G
an 3300 Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 119 G

SKR03 SKR04 SKR07 EKR KMU

Nach dieser Buchung schauen die Bilanz und die GuV folgendermaßen aus:

Dem Lieferanten schuldet man 119 G. Diesen stehen aber zugehörig auch Forderungen aus Vorsteuer von 19 G gegenüber. Der Jahresfehlbetrag und damit der tatsächliche Aufwand des Unternehmens entspricht damit dem Rechnungsbetrag netto.

Bildung der Rückstellung

In der Periode, in welcher der Aufwand verursacht wird, wird auch die Rück­stellung gebildet. Wir gehen in diesem Beispiel davon aus, dass diese maximal ein Jahr besteht. Dem Lieferanten sind natürlich zukünftig 119 G, also der Brutto­betrag zu zahlen. Dem stehen zukünftig aber Vorsteuer­forderungen gegenüber dem Finanzamt von 19 G gegenüber. Diese müssten ebenfalls angesetzt werden, wenn der Rechnungs­betrag brutto zurück­gestellt werden würde. Da aber für drohende Steuerer­stattungen keine Bilanz­position angesetzt werden darf, kann man den geschuldeten Betrag gar nicht brutto zurück­stellen, womit nur der Netto­betrag übrig bleibt. Ebenfalls nicht erlaubt ist der Ansatz der Vorsteuer zu dem Zeitpunkt, zu dem die Rück­stellung gebildet wird. Die Vorsteuer darf erst angesetzt werden, wenn die zugehörige Rechnung vorliegt. Damit würde die Rechnung aber nicht mehr ausstehen bzw. ist dann der geschuldete Betrag zeitlich und der Höhe nach nicht mehr unsicher und könnte direkt gegen die Verbind­lichkeiten gebucht werden.

Aus diesen Gründen kann der Buchungssatz nur in der folgenden Form erfolgen:

per 6600 Werbekosten 100 G
an 3070 sonstige Rückstellungen 100 G

SKR03 SKR04 SKR07 EKR KMU

Durch diese Buchung beträgt auch in diesem Fall der Jahresfehlbetrag 100 G. Damit entspricht die hier durchgeführte Buchung in die Rückstellungen im Ergebnis der oben dargestellten Buchung ohne Rückstellung. Die wirtschaftliche Situation des Unternehmens wird also genau dann richtig dargestellt, wenn der Betrag der ausstehenden Rechnung netto gebucht wird.

Auflösung der Rückstellung

In der nachfolgenden Periode trifft in unserem Fall die Rechnung ein. Diese wird direkt gegen die entsprechenden Rück­stellung gebucht. Dadurch sind nur noch Bilanz­positionen betroffen und die Buchung ist ergebnisneutral. Sollte die Rechnung in ihrem Wert vom rückge­stellten Betrag abweichen, würde die Differenz gegen das entsprechende Sachkonto in der Gewinn- und Verlust­rechnung gebucht. Für den Fall, dass die Rück­stellung zu hoch angesetzt wurde, kann auch gegen die Erträge aus der Auflösung von Rück­stellungen gebucht werden.

Hier gehen wir davon aus, dass die Rechnung genau der Rückstellung entspricht. Der Buchungssatz lautet also:

per 3070 sonstige Rückstellungen 100 G
per 1406 Abziehbare Vorsteuer 19 G
an 3300 Verbind­lichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 119 G

SKR03 SKR04 SKR07 EKR KMU

Mit dem Erhalt der Rechnung kann die Vorsteuer gebucht und in der Steuererklärung angesetzt werden. Die Rückstellung wird in voller Höhe aufgelöst. Der Jahresfehlbetrag aus der vergangenen Periode bleibt erhalten. Er wird nur jetzt nicht mehr als Übertrag aus der GuV sondern als negative Gewinnrücklage ausgewiesen. In der Praxis wäre hier noch eine Umbuchung vorzunehmen.