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innerbetriebliche Leistungsverrechnung der Kostenstellen auf Kostenträger

Für den letzten Schritt in der Ermittlung der Herstellungskosten verrechnen wir nun die Kostenstellen auf die Kostenträger. Die Hilfskostenstellen haben mittlerweile schon einen Wert von Null. Die Kosten der Logistik des Vertriebes, also der Kostenstelle 310 Ziegelfahrer, und der Verwaltung sollen nicht auf die Kostenträger verrechnet werden, da diese Bereiche nicht zur Produktion der Steine gehören und damit nicht zu den Herstellungskosten der Steine gerechnet werden sollen. Die übrigen Kostenstellen werden wir anhand von drei verschiedenen Kostentreibern den Kostenträgern zurechnen. Diese sind in der nachstehenden Tabelle ersichtlich:

Verteilungsgrößen der Kostentreiber
SteintypAnzahl
Rohziegel
Anteil
Rohziegel
GewichtGesamt-
gewicht
Anteil
Gesamt-
gewicht
Kapazitäten
der Streicher
Anteil
Streicher
Hintermauerziegel1 530 00044,6 %1,62 448 00028,8 %3,042,9 %
Vordermauerziegel714 00020,8 %3,12 213 40026,1 %1,622,9 %
Klinker170 0005,0 %3,9663 0007,8 %0,45,7 %
Dachziegel1 020 00029,7 %3,13 162 00037,3 %2,028,6 %
Summe3 434 000100,0 %8 486 400100,0 %7,0100,0 %

Für die Ermittlung der Kapazitäten der Streicher, wurde geschätzt, wie viele Streicher für welche Zeit den jeweiligen Steintyp fertigt. Nun wurde geschaut, welche Größe der Kostentreiber für die Kosten der jeweiligen Kostenstelle ist. Für den Produktionsteil, der im Abbau, dem Sümpfen und dem Transport des Tons tätig ist, ist es die Menge des Tons. Allgemein kann gesagt werden, in dem Maße, wie mehr oder auch weniger Ton abgebaut, verarbeitet und transportiert werden muss, wird mehr oder auch weniger Personal benötigt. Dies hat dann jeweils den größten Einfluss auf das Steigen oder Sinken der Kosten. Dies trifft auf die Kostenstellen 200 Tonstecher, 210 Verladung, 220 Wagenschieber und 230 Sümpfer zu. Für die Verteilung der Kosten der Kostenstelle 240 Formen ist dies die Menge der Kapazitäten der Streicher. Nachdem die Backsteine ihre Form haben, hängt die Menge des benötigten Personals von der Anzahl der Grünlinge bzw. Rohziegel ab, was aber beides in etwa gleich ist. Die trifft auf die Kostenstellen 250 Trocknen & Brennen und 260 Träger zu. Für die Kostenstelle 300 Techniker wird die Ermittlung des Kostentreibers schwierig. Da die Techniker aber vorrangig bei der Reparatur des Ofens und der Formen tätig sind, haben wir uns für die Anzahl der Rohziegel als Verteilungsgröße entschieden, auch wenn diese Größe nicht sehr viel genauer sein wird als beispielsweise die Menge des Tons. Da hier der Fehler wegen der vergleichsweise niedrigen, zu verteilenden Kosten, eher gering sein wird, ist eine detailliertere Ermittlung der Verteilungsgröße nicht notwendig. In der nachstehenden Tabelle sind die einzelnen Kostenstellen mit ihrer Entlastung auf die Produkte aufgeführt. Am Ende der Tabelle werden die Produktkosten durch die Menge geteilt und es ergeben sich die Herstellungskosten pro 1 000 Steine:

Verrechnung der Kosten auf die Kostenträger
KostenstelleHinter-
mauer-
ziegel
Vorder-
mauer-
ziegel
KlinkerDach-
ziegel
SummeKostentreiber
Einzelkosten2 950,031 691,33644,311 998,337 284,00direkte Zuordnung
200 Tonstecher3 454,303 123,26935,544 461,8111 974,91Tonverbrauch
210 Verladung2 846,752 573,94771,003 677,069 868,74Tonverbrauch
220 Wagenschieber4 487,094 057,081 215,255 795,8315 555,25Tonverbrauch
230 Sümpfer1 519,941 374,28411,651 963,265 269,13Tonverbrauch
240 Formen550,41293,5573,39366,941 284,28Kapazität der Streicher
250 Trocknen &
Brennen
2 756,581 286,41306,291 837,726 187,00Anzahl der Steine
260 Träger2 078,80970,11230,981 385,874 665,75Anzahl der Steine
300 Techniker519,50242,4457,72346,341 166,00Anzahl der Steine
Summe der Kosten21 163,4215 612,394 646,1321 833,1363 255,06
Anzahl der Steine1 071 000499 800110 500714 0002 395 300
Herstellungs-
kosten
je 1 000
19,7631,2442,0530,58

Im Vergleich der einzelnen Varianten zur Berechnung der Herstellungskosten sieht man klare Unterschiede in den Ergebnissen. So weicht die einfache Rechenvariante für differenzierte Herstellungskosten pro Steintyp um bis zu 14 % von der Rechenvariante über die innerbetriebliche Leistungsverrechnung ab. Allerdings sind Rechenfehler von 10 % bei der Ermittlung von Produktkosten, Herstellungskosten und anderen Produktkalkulationen nichts ungewöhnliches. Zum einen lassen sich die Kosten immer wieder nur sehr schwer den einzelnen Produkten zuordnen. Für eine möglichst genaue Ermittlung erfolgt die Verteilung über die Kostentreiber, also die Größen, welche die Kosten am meisten beeinflussen, wenn sich die Größe ändert. Dabei bleiben aber viele Einflussgrößen unberücksichtigt, wodurch eine gewisse Ungenauigkeit in der Zuordnung entsteht. Darüber hinaus, entstehen viele Einspareffekte dadurch, dass mehrere Produkte mit den gleichen Ressourcen produziert werden. Beispielsweise kann man Klinker, Hintermauerziegel und Vordermauerziegel am besten gleichzeitig brennen und dabei die normale, unterschiedliche Temperaturverteilung im Ofen ausnutzen. Eine Trennung der entstehenden Kosten wäre eigentlich nicht sinnvoll, weil jedes Produkt einzeln produziert, die Kosten steigen lassen würde. Wenn man bspw. Klinker und Hintermauerziegel getrennt brennen würde, müssten Teile des Ofens leer bleiben, weil die Mitte des Ofens für Hintermauerziegel zu heiß, die Seiten für die Klinker aber zu kühl ist. Erst durch die Kombination beider Sorten kann der Ofen optimal ausgenutzt werden. Zum anderen wird man von Jahr zu Jahr auch eine Schwankung der Kosten sehen. So wird eine Produktion so gut wie nie optimal laufen. Es werden immer wieder Ereignisse eintreten, die die Produktion stören und die Kosten in die Höhe treiben. So muss das eine Jahr der Ofen häufiger repariert werden, das kommende Jahr ist schlechtes Wetter und die Pferde häufiger krank, in einem anderen Jahr ist die Qualität des Tons schlechter und die Ausschussquote steigt. Solche Ereignisse sind völlig normal und gehören zu Produktion dazu, auch wenn man sie möglichst vermeiden sollte. Dadurch fallen die Aufwände für die gleiche Menge an Steinen mal höher und mal niedriger aus. Auch dadurch unterliegt die Ermittlung der Herstellungskosten einer gewissen Ungenauigkeit. In der nachfolgenden Tabelle sind die einzelnen Berechnungen der Herstellungskosten im Vergleich zur obigen Variante über die innerbetriebliche Leistungsverrechnung (ILV) dargestellt:

Ergebnisse verschiedener Ermittlungen der Herstellungskosten
je 1 000 Stück
Steintypüber ILVeinfache
differen-
zierte
Variante
Abweichung
zur ILV-Variante
einfache
undifferen-
zierte
Variante
Abweichung
zur ILV-Variante
zum Vergleich:
Vollkosten
zum Vergleich:
Verkaufspreis
à 1 000 Stk.
Hintermauerziegel19,7617,99-9,0 %27,77+40,5 %21,6222,--
Vordermauerziegel31,2434,85+11,6 %27,77-11,1 %33,5439,--
Klinker42,0553,84+4,3 %27,77-34,0 %44,6758,--
Dachziegel30,5834,88+14,0 %27,77-9,2 %32,8734,--

Neben den ermittelten Herstellungskosten haben wir zum Vergleich auch die Produktkosten nach Vollkosten und die Verkaufspreise dargestellt. Für die Ermittlung der Vollkosten haben wir zusätzlich die Kosten der Kostenstelle 310 Ziegelfahrer nach Menge der fertigen Ziegelsteine verteilt. Zusätzlich haben wir die Kostenstelle 400 Verwaltung nach Anteil des verwendeten Tons verteilt, weil die Gewinnung des Tons gemessen an Personal und Aufwand den größten Verwaltungsaufwand verursacht. Wenn wir die Produktkosten nach Vollkosten mit den Preisen vergleichen, sehen wir, dass die Herstellung der Vordermauerziegel nur wenig Gewinn abwirft. In der bestehenden Unterauslastung ist sogar ein Verlust pro Backstein feststellbar. Da die Preise aber immer noch die Herstellungskosten decken und zukünftig wieder mit einem Normalbetrieb gerechnet wird, ist die Produktion dieser Steine trotzdem sinnvoll.